Загрузка
НАЛОГОВЫЕ СПОРЫ

Поручительство и задолженность

правовой анализ спораПредставляем для обозрения правовое заключение относительно порядка отражения в налоговом учете поручителя операций по погашению задолженности при ликвидации должника.

 

По договору поручительства ООО «__________» (далее – поручитель) обязывается перед ОАО «Газпром газораспределение» (далее – кредитор) отвечать за исполнение обязательств ООО «__________» (далее – должник).

Поручителем в июне 2013 году был получен исполнительный лист от кредитора о взыскании задолженности в размере 314 млн. руб.

Одновременно с этим должник в результате завершения процедуры банкротства был исключен из ЕГРЮЛ, все средства и материалы (на 189 млн. руб.) были приняты поручителем как внереализационный доход.

Поручитель также имел кредиторскую задолженность перед должником в размере 185,8 млн. руб.

После ликвидации должника в 2013 году по исполнительному листу поручитель фактически перечислил кредитору сумму около 800 тыс. руб.

При этом Вы нам задали вопрос о том, какие обязательства по налогу на прибыль возникают у поручителя в связи с указанными выше операциями.

Если мы не правильно поняли какие-то моменты, просим Вас сообщить нам, мы скорректируем ответ.

Проанализировав действующее законодательство и правоприменительную практику, мы пришли к следующим выводам:

– поручитель не вправе учесть в расходах, принимаемых при исчислении налога на прибыль, задолженность перед кредитором в размере 314 млн. руб. до момента ее фактической оплаты;

– кредиторская задолженность поручителя перед должником в размере 185,8 млн. руб., списанная при ликвидации должника, а также доход в размере стоимости полученных от должника средств и материалов в размере 189 млн. руб., правомерно учтены поручителем во внереализационных доходах в 2013 году.

Вместе с тем, на сегодняшний момент вопросы налогообложения у поручителя при ликвидации должника однозначно в налоговом законодательстве не урегулированы, а арбитражная практика отсутствует, в связи с чем мы не исключаем возникновения споров с налоговыми органами.

К таким выводам мы пришли на основании следующего.

При неисполнении или ненадлежащем исполнении должником обеспеченного поручительством обязательства поручитель и должник отвечают перед кредитором солидарно, если законом или договором поручительства не предусмотрена субсидиарная ответственность поручителя (п. 1 ст. 363 ГК РФ).

Поручитель отвечает перед кредитором в том же объеме, как и должник, если иное не предусмотрено договором поручительства (п. 1 ст. 363 ГК РФ).

К поручителю, исполнившему обязательство, переходят права кредитора по этому обязательству и права, принадлежавшие кредитору как залогодержателю, в том объеме, в котором поручитель удовлетворил требование кредитора (п. 1 ст. 365 ГК РФ).

Таким образом, у поручителя возникает право требования к должнику не в том объеме, в котором поручителю предъявили требования кредиторы, а в том объеме, в каком он эти требования оплатил.

В общем случае оплата поручителем долга за должника отражается в учете поручителя аналогично операции по предоставлению займа, и никаких налоговых последствий у поручителя не возникает (за исключением случая получения вознаграждения):

– суммы, уплаченные кредитору при исполнении обязательства должника, не включаются в расходы, поскольку перечисление суммы, в дальнейшем подлежащей компенсации должником, не приводит к возникновению затрат применительно к п. 1 ст. 252 НК РФ;

– суммы, поступившие от должника в счет погашения задолженности, не признаются доходом применительно к п. 1 ст. 41 НК РФ, так как в результате их получения не возникает экономическая выгода.

Таким образом, при выплате кредитору суммы по договору поручительства и получении этой же суммы возмещения от должника, у организации-поручителя не возникает налоговых последствий по налогу на прибыль.

Теперь рассмотрим ситуацию, возникающую при ликвидации должника.

Прекращение обеспеченного обязательства в связи с ликвидацией должника после того, как кредитор предъявил в суд или в ином установленном законом порядке требование к поручителю, не прекращает поручительство (ст. 367 ГК РФ в редакции Закона от 08.03.2015 № 42-ФЗ).

До внесения изменений в ст. 367 ГК РФ указанный подход подтверждался судебной практикой (см., например, п. 21 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.07.2012 № 42, определения ВС РФ от 14.06.2016 № 308-ЭС16-1443, от 29.01.2013 N 53-КГ12-17 и другие).

Вышеизложенная позиция вовзаимосвязи с п. 1 ст. 365 ГК РФ фактически означает, что до момента ликвидации должника у поручителя не возникло к должнику требований, вытекающих из договора поручительства, поскольку поручитель требования кредитора не оплатил.

В пункте 52 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.07.2012 № 42 «О некоторых вопросах разрешения споров, связанных с поручительством» предусмотрено, что если требования кредитора к поручителю удовлетворены решением суда, вступившим в законную силу, которое не исполнено, то поручитель имеет право (при определенных условиях) заявить в деле о банкротстве должника свое будущее требование, которое может у него возникнуть после исполнения судебного акта.

Однако, даже в этом случае, согласно последнему абз. п. 52 указанного Постановления Пленума выплата из конкурсной массы в пользу поручителя может быть произведена только после предоставления им доказательств перехода к нему прав кредитора на основании п. 1 ст. 365 ГК РФ, т.е. только в части фактической оплаты долга поручителем кредитору.

Следовательно, у поручителя не было правовых оснований для отражения задолженности должника в размере 314 млн. руб. и, соответственно, не могло возникнуть оснований для ее учета полностью или в части в составе расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль, в том числе и как безнадежной задолженности.

Поскольку после ликвидации должника поручительство не прекращается, то, исходя из п. 1 ст. 365 ГК РФ, для целей налога на прибыль могут быть учтены только фактически уплаченные суммы, в рассматриваемом случае это 0,8 млн. руб.

Данная сумма (0,8 млн. руб.) является для поручителя безнадежным долгом ликвидированной организации должника. В целях налога на прибыль долги, нереальные ко взысканию, приравниваются к внереализационным расходам.

По мнению судов, для подтверждения поручителем обоснованности данных расходов необходимы:

– надлежащим образом оформленные документы (в частности, кредитный договор, договор поручительства, платежные поручения);

– реальность хозяйственных операций, то есть фактическое погашение обязательства должника (кредита) поручителем.

Если эти условия соблюдены, расходы следует признать оправданными.

В постановлениях ФАС Московского округа от 18.04.2013 по делу № А40-87030/12-115-583 и ФАС Волго-Вятского округа от 13.02.2013 по делу № А29-2336/2012 суды, признавая правомерным учет поручителем задолженности ликвидированного должника в расходах, обращали внимание на фактическую оплату этих расходов поручителем.

Что касается отражения в налоговом учете доходов, то тут необходимо отметить следующее.споры по налогам

Кредиторская задолженность поручителя перед должником в размере 185,8 млн. руб. правомерна была учтена в качестве доходов поручителя при его ликвидации, поскольку является, по своей сути, прощением долга (ст. 415 ГК РФ) и должна учитыватьсядля целей налога на прибыль во внереализационных доходах.

Правомерным является и уплата налога на прибыль с суммы полученных поручителем при ликвидации должника основных средств и материалов на сумму 189 млн. руб.

В данном случае на момент ликвидации должника у поручителя не возникло к нему права требования, поскольку поручитель задолженность не оплачивал. При этом никакого соглашения о переводе долга между должником и поручителем не заключалось. В связи с этим имущество,полученное поручителем от должника для погашения обязательств перед кредитором, правомерно учтено во внереализационных доходах, поскольку не могло быть произведено зачета в связи отсутствием у должника обязательств перед поручителем на момент ликвидации.

Надеемся, настоящий ответ в полной мере отвечает на поставленные Вами вопросы. Между тем, если возникнет такая необходимость, мы будем рады ответить на Ваши дополнительные вопросы, дать свои пояснения и комментарии.

С уважением,

“ЮК Антанта” (ООО)

Добавить комментарий

Ваш e-mail не будет опубликован. Обязательные поля помечены *

Заказать звонок